Международно-правовая система противодействия легализации преступных доходов и недобросовестной налоговой конкуренции

Новиков Владислав Сергеевич ORCID: 0000-0002-4715-9751 Аспирант кафедры международного частного и гражданского права им. С.Н. Лебедева МГИМО (У) МИД России 119454, Россия, г. Москва, ул. Проспект Вернадского, 76 Novikov Vladislav Sergeevich Postgraduate Student, Department of International Private and Civil Law named after S.N. Lebedev, MGIMO University 119454, Russia, Moscow, Prospect Vernadskogo, 76 vladislavnovikov077@gmail.com Другие публикации этого автора

1. Деятельность Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по противодействию «недобросовестной налоговой конкуренции»^[1].

В контексте усложнения и диверсификации глобальной экономической конкуренции между государствами (включая конкуренцию между налоговыми системами государств), роста объема использования мировым бизнесом офшорных финансовых центров, усиливается международно-правовое регулирование офшорной деятельности. Оно становится все более предметным, нацеленным, в частности, на обеспечение большей прозрачности офшорных финансовых центров, т.е. их открытости для контролирующих государственных органов на основе международно-правовых договоренностей^[2]. В международной практике не выработано общепринятое понимание терминов «офшорный финансовый центр», «офшорная зона», «налоговая гавань» (tax haven)^[3]. Часто этот термин используется для обозначения «безналоговых юрисдикций», а также юрисдикций с номинальным режимом налогообложения. Организация экономического сотрудничества и развития (OECD) под термином «офшорная зона» или «налоговая гавань» предлагает понимать безналоговую или низконалоговую юрисдикцию, в которой приняты законы или административные практики, препятствующие эффективному обмену информацией с другими государствами о налогоплательщиках, извлекающих выгоду из такой юрисдикции; в офшорной юрисдикции отсутствует прозрачность нормативно — правовой базы, а также не требуется существенного фактического присутствия налогоплательщика при осуществлении им предпринимательской деятельности^[4], поскольку достаточно учредить «компанию почтового ящика», которая в реальности будет осуществлять свои операции и управляться на территории других стран.

В России под термином «офшорные зоны» понимаются государства и территории, предоставляющие льготный режим налогообложения и (или) не предусматривающие раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций^[5].

Исторически в качестве побудительных стимулов к депонированию^[6] мобильного капитала в «налоговых гаванях» выступали практические соображения «обхода» валютного регулирования и валютного контроля, защиты активов от требований кредиторов в юрисдикции собственника имущества, уклонения от налогов на доходы. Процветание экономик офшорных юрисдикций объясняется наличием значительного спроса со стороны инвесторов на услуги в сфере банковского, бухгалтерского и юридического сопровождения капиталовложений. Многие страны романо-германской правовой семьи (Лихтенштейн, Люксембург, Нидерланды) приняли законы и создали удобную инфраструктуру для привлечения иностранного капитала. Например, в Нидерландах изначальное внимание уделялось институциональным инвесторам, и была создана инфраструктура, обслуживающая зарубежные корпорации по всему миру. В США определенная часть доходов иностранцев-нерезидентов (nonresident aliens) от источников в США не облагается налогом в силу указаний закона; при отсутствии обязательств, предусмотренных международным соглашением, компетентные органы США вправе не раскрывать налоговую информацию иностранному государству^[7], что позволяет косвенно признавать наличие в этой стране признаков офшорного финансового центра. Другим примером является Лихтенштейн, в законодательство которого в чистом виде инкорпорирована англо-американская правовая конструкция траста: согласно ст. 897 Закона от 19 февраля 1926 года «О лицах и компаниях»^[8], доверительный собственник (трасти) по соглашению с учредителем принимает на себя обязательство по управлению вверенным ему движимым или недвижимым имуществом и его использованию от собственного имени в качестве «независимого носителя прав» (als selbständiger Rechtsträger) к выгоде и в интересах третьего лица (бенефициара); при этом отношение доверительной собственности (траста) имеет эффект против неопределенного круга лиц (mit Wirkung gegen jedermann zu verwalten oder zu verwenden). Закон Лихтенштейна от 19 февраля 1926 года «О лицах и компаниях» следует Закону Англии «О доверительных собственниках» 1925 года^[9] и позволяет иностранным трастам вести бизнес и осуществлять операции на территории Лихтенштейна напрямую без необходимости использования промежуточных юридических структур для этих целей. Классификация трастов в Лихтенштейне фактически повторяет их англо-американскую типологию: фиксированные (fixed), со специальной целью (purpose), дискреционные (discretionary), голосующие (voting), учреждаемые для осуществления предпринимательской деятельности (business), контролируемые учредителем (grantor trust), возникающие в силу закона без какого-либо намерения сторон учредить траст (constructive) или, напротив, когда из характера сделки ясно следует намерение сторон учредить траст (resulting) и т.д. Передача имущества в траст может быть сконструирована таким образом, чтобы это имущество оказалось «исключенным» из оборота на неопределенный либо достаточно длительный срок. Кроме того, согласно ст. 932а Закона Лихтенштейна «О лицах и компаниях» 1926 г., допускается создание особого предпринимательского траста с самостоятельной правосубъектностью и юридической личностью (Treuunternehmen).

Обоснованность усилий международного сообщества по достижению большей открытости и прозрачности международного движения капиталов подтвердили преданные всеобщей огласке сведения об акционерах, директорах и финансовых операциях в результате утечки конфиденциальных документов панамской юридической фирмы MossackFonseca («Панамские документы»^[10]) и бермудской компании Appleby («Райские документы»^[11]).

В 1998 г. в докладе ОЭСР «Недобросовестная (вредоносная) налоговая конкуренция: формирующаяся глобальная проблема» был проведен анализ «недобросовестных практик» не только применительно к традиционным «офшорным» зонам, но также в отношении крупнейших промышленно развитых государств. Выявлены ключевые отличительные признаки «налоговых гаваней» (tax haven): 1) отсутствие налогов или взимание номинальных налогов лишь для вида; 2) наличие законов и административных практик, позволяющих физическим и юридическим лицам извлекать выгоду и необоснованные преимущества из строгих правил конфиденциальности и других протекционистских мер, препятствующих эффективному обмену информацией с компетентными органами по налоговым вопросам; 3) отсутствие прозрачности в функционировании законодательной, исполнительной и судебной систем; 4) привлечение инвестиций и значимых сделок в страну путем исключительно налогового стимулирования капиталовложений и посредством отмены требования фактического присутствия на территории страны для ведения торговой или предпринимательской деятельности. Ключевые отличительные признаки «вредоносных налоговых режимов» (которые могут существовать в любом государстве, не обязательно относящемся к «офшорной зоне» в традиционном понимании): 1) в отношении определенных видов доходов установлена нулевая или низкая эффективная ставка налогообложения; 2) преимущества такого льготного режима налогообложения, как правило, доступны только нерезидентам; 3) если нерезидент пользуется указанными преимуществами, то информация об этом не передается компетентным органам страны, которая является центром его жизненных интересов и в которой он является налогоплательщиком; 4) юрисдикция с льготным режимом налогообложения не обменивается с другими государствами информацией по налоговым вопросам.

Изначально проект ОЭСР столкнулся с существенной критикой: многим участникам международного сообщества казалось, что ОЭСР, на тот момент состоящая из 34 экономически развитых государств, под предлогом борьбы с налоговыми преступлениями пытается навязать свою волю остальному миру, несмотря на то, что многие государства — члены ОЭСР сами были замечены в участии в преступных и «недобросовестных» налоговых практиках. «Налоговые гавани», оказавшиеся под пристальным вниманием ОЭСР, представляли собой небольшие независимые государства, экономики которых в значительной степени зависят от туризма и сферы оказания финансовых услуг. В ответ на это в докладе ОЭСР от 2001 года говорится о том, что усилия ОЭСР не направлены против добросовестной налоговой конкуренции; инициатива преследует цель исключить несоответствие налоговым и регуляторным требованиям (non — compliance), и для достижения этой цели возможности лиц заниматься законным налоговым планированием не должны ограничиваться^[12]. Тем не менее ОЭСР не смогла избежать критики и со стороны развитых стран: например, в США высказывались опасения, что усилия ОЭСР в конечном счёте направлены на то, чтобы создать своего рода «налоговый картель», искоренить налоговую конкуренцию в мире, в результате чего экономике США может быть нанесен непоправимый ущерб^[13]; кроме того, высказывались особые опасения насчёт того, что инициатива ОЭСР может необоснованно подорвать стабильность хрупкого экономического блока, представленного странами Карибского бассейна. В мае 2001 года США официально отозвали свою поддержку инициатив, проводимых Организацией экономического сотрудничества и развития^[14], и вскоре после этого ОЭСР сначала приостановила, а затем полностью отменила имплементацию своих инициатив, связанных с применением санкций к «безналоговым» и «низконалоговым» юрисдикциям^[15]. Позиция США в отношении ОЭСР впоследствии кардинальным образом изменилась, и в настоящее время США оказывает всемерную активную поддержку Организации экономического сотрудничества и развития.

В докладе, опубликованном в 2000 году, ОЭСР определила ряд юрисдикций в качестве «налоговых гаваней» в соответствии с установленными критериями^[16]. В период с 2000 года по апрель 2002 года 31 юрисдикция взяла на себя официальные обязательства (formal commitments) по внедрению стандартов прозрачности и обмена информацией. На тот момент 7 юрисдикций (Андорра, Лихтенштейн, Либерия, Монако, Маршалловы Острова, Науру и Вануату) отказались взять на себя обязательства по обеспечению стандартов прозрачности, в связи с чем в апреле 2002 года Комитет ОЭСР по фискальным вопросам внес эти страны в список «налоговых гаваней, отказывающихся от сотрудничества». Все эти юрисдикции впоследствии взяли на себя обязательства по внедрению стандартов прозрачности и были исключены из списка «некооперативных» налоговых гаваней. Науру^[17] и Вануату^[18] взяли на себя обязательства в 2003 году, а Либерия и Маршалловы Острова — в 2007 году. В мае 2009 года Комитет по фискальным вопросам постановил исключить все 3 оставшиеся юрисдикции (Андорра, Лихтенштейн, Монако) из списка налоговых гаваней, отказывающихся от сотрудничества, поскольку они приняли на себя обязательства по внедрению стандартов прозрачности и эффективного обмена информацией, а также установили график реализации соответствующих мероприятий. С 2009 года ни одна юрисдикция в мире не входит в список стран, отказывающихся от сотрудничества в сфере обмена информацией по налоговым вопросам.

В докладе 2000 года ОЭСР также выделила «потенциально вредоносные» налоговые режимы, требующие специального внимания (Австрия, Бельгия, Франция, Германия, Нидерланды, США, Италия и т.д.). На момент принятия нового доклада ОЭСР в 2004 году перечисленные развитые страны, где были выявлены недобросовестные налоговые практики, либо полностью отменили соответствующие налоговые режимы, либо существенно их модифицировали, устранив потенциально вредоносные элементы, либо в результате более детального исследования таких режимов пришли к выводу об отсутствии признаков вредоносности^[19].

После 2000 года ОЭСР были опубликованы дальнейшие доклады. Например, в докладе от 14 ноября 2001 года ОЭСР идентифицировала 5 юрисдикций (Аруба, Бахрейн, остров Мэн, Нидерландские Антильские острова, Сейшелы), которые официально приняли на себя обязательства по устранению вредоносных налоговых режимов; был продлен срок, в течение которого юрисдикции, внесенные в список территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (список офшорных юрисдикций), должны явно выраженным образом отказаться от вредоносных налоговых практик. Кроме того, доклад ОЭСР от 14 ноября 2001 года внес изменения в определение «налоговой гавани» («офшорной зоны»), исключив из этих понятий такой квалифицирующий признак, как отмена требования фактического присутствия на территории страны для ведения торговой или предпринимательской деятельности (substantial activities test)^[20].

В апреле 2002 года ОЭСР опубликовала модельные соглашения об обмене информацией в налоговой сфере в двух формах: двусторонние соглашения и многосторонние. Модельные соглашения были разработаны Глобальным форумом по прозрачности и обмену информацией в налоговых целях^[21], куда на тот момент входили представители нескольких государств-участников ОЭСР, а также Аруба, Бермуды, Бахрейн, Каймановы острова, Кипр, остров Мэн, Мальта, Маврикий, Нидерландские Антильские острова, Сейшелы и Сан Марино^[22]. Отличительной характеристикой таких соглашений выступало то, что они не предусматривали автоматический обмен налоговой информацией: вместо этого обмен информацией производится по официальному запросу компетентных органов при наличии доказательств необходимости уголовного преследования налоговых преступлений^[23]. C 2002 года многие офшорные юрисдикции заключили модельные соглашения об обмене информацией в налоговой сфере на основе модели ОЭСР^[24].

В 2004 году Глобальный форум по прозрачности и обмену информацией в налоговых целях начал работу, связанную с проверкой системы законодательных и исполнительных актов государств-участников и партнеров ОЭСР на предмет соответствия требованиям прозрачности и эффективности обмена информацией по налоговым вопросам, чтобы удостовериться в том, что всем участникам ОЭСР и не участвующим в ОЭСР государствам-партнерам гарантированы единые и одинаковые «правила игры» (level playing field)^[25]. В соответствующих докладах, опубликованных за период с 2006 по 2010 гг., рассматриваются результаты проведенных проверочных мероприятий^[26]. Согласно докладу за 2009 год, в период с 2007 по 2009 гг. было заключено 88 международных соглашений об обмене налоговой информацией (TIEA), из 87 стран, правовые системы которых подверглись исследованию и проверке, в общей сложности 40 стран к 2009 году «в существенной степени инкорпорировали стандарты обмена информацией» посредством совершенствования механизмов обмена информацией по крайней мере с 12 государствами — участниками ОЭСР^[27]. C 2009 года по январь 2010 года было заключено более 300 налоговых соглашений странами, стремящимися достигнуть соответствие регуляторным требованиям ОЭСР^[28]. К 2012 году было заключено 500 таких соглашений.

В 2010 году Глобальный форум инициировал первую стадию проверки уровня налоговой открытости и эффективности обмена информацией в государствах-членах ОЭСР. Стадия была завершена в 2016 году, и 116 юрисдикций получили оценки соответствия стандартам и регуляторным требованиям («compliant» / «largely compliant» / «partially compliant»)^[29]. Сроки проведения второго раунда проверок намечены в специальном графике (schedule)^[30].

После глобального финансового кризиса 2008 года все развитые экономики мира значительно повысили интенсивность своих усилий в направлении пополнения бюджетных средств^[31] и расширения налоговой базы посредством получения наиболее полной информации о доходах, поступающих резидентам этих стран из-за рубежа. В США введены требования, согласно которым все налогоплательщики по налогу на доходы обязаны указывать в налоговой декларации сведения о любых фактах совершения операций со странами, включенными в перечень офшорных юрисдикций. В Бельгии все корпорации обязаны по налогу на прибыль указывать в налоговой декларации сведения, касающиеся фактов перечисления средств выгодоприобретателям, так или иначе связанным с офшорными юрисдикциями^[32].

Подавляющее большинство стран — участников Европейского союза поддержали инициативы ОЭСР по повышению прозрачности налоговых аспектов деятельности инвесторов во всех странах (вне зависимости от того, относятся ли они к традиционным «налоговым гаваням», или входят в состав ЕС). В то же время Австрия, Бельгия и Люксембург изначально отказались от применения рекомендаций и предложений ОЭСР. Компромисс на переговорах был достигнут в форме принятия Директивы Совета Европейского Союза 2003/48/ЕС от 3 июня 2003 г. «О налогообложении дохода от накопления сбережений в форме выплаты процентов»^[33]. Краткий анализ её основных положений имеет практический интерес. Во-первых, государства — участники ЕС, не соответствующие стандартам обмена налоговой информацией ОЭСР в части, касающейся размещения депозитов в одном государстве резидентами другого государства, должны были удерживать налог на доход от сбережений в форме выплаты процентов. Во-вторых, под термином «доход» понимаются «проценты по долговым обязательствам любого вида» (вне зависимости от обеспечения таких обязательств залогом/ипотекой, наличия или отсутствия права участия в капитале и прибыли компании-должника). Под термином «доход» также понимаются проценты по государственным ценным бумагам, облигациям и долговым инструментам, дисконты по первоначальной эмиссии^[34]. В-третьих, платежный агент в одном государстве-участнике ЕС, осуществляющий выплаты в пользу выгодоприобретателей - резидентов другого государства-участника ЕС, был обязан уведомлять компетентные органы своего государства обо всех деталях, идентифицирующих бенефициарного собственника и правовую природу платежа. Директива 2003/48/ЕС с 1 января 2016 года утратила силу.

Бельгия, Люксембург и Австрия изначально отказались от применения Директивы 2003/48. В течение «переходного периода» эти стран не были обязаны передавать информацию о личности получателя платежа в страну его резидентства, применялся стандартный налог у источника по фиксированным ставкам, при этом часть средств подлежала переводу в страну, резидентом которой был бенефициарный владелец. В ноябре 2008 года Директива 2003/48/ЕС была переработана и дополнена с учетом необходимости более эффективного налогообложения процентных доходов, которые выводились в необлагаемые налогом структуры. При этом сфера применения Директивы была расширена путем включения в понятие «доходов» процентов от инвестиционных продуктов на страховом рынке. Бельгия присоединилась к обмену информацией после принятия королевского указа от 27 сентября 2009 года^[35]. Люксембург официально принял на себя обязательства по обмену налоговой информацией с государствами-участниками ЕС с 1 января 2015 года^[36]. В 2017 году Налоговая администрация Люксембурга приняла циркуляр^[37], дополняющий Закон от 23 декабря 2005 года о налоге на доходы от сбережений^[38]. Австрия также присоединилась к выполнению стандарта ОЭСР по автоматическому обмену информацией в налоговой сфере (CRS)^[39]. На сегодняшний день Директива 2011/16 об административном сотрудничестве в сфере налогообложения в современной редакции является базовым нормативным правовым актом, определяющим взаимодействие государств-членов ЕС в вопросах обмена налоговой информацией^[40]. Директива 2014/107^[41] дополняет директиву 2011/16 положениями об автоматическом обмене информацией, инкорпорируя в текст «Общий стандарт отчетности», который предусматривает автоматический обмен информацией о финансовых счетах^[42]. По справедливому утверждению Г.П. Толстопятенко, институты Европейского союза, «пользуясь правовым механизмом гармонизации законодательства государств-членов, имплементировали акты «мягкого права» ОЭСР в национальное законодательство европейских государств, избежав при этом различий, которые всегда присутствуют при имплементации международных стандартов в национальное законодательство»^[43]. В отечественной доктрине встречается мнение, что ЕС в большей степени по сравнению с Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) преуспел в борьбе с вредоносной налоговой конкуренцией (harmful tax competition). Этим он был обязан своим гибким политико-правовым инструментам, в частности Кодексу поведения по налогообложению предпринимательской деятельности 1997 г., установившему правила, направленные на отказ от использования государствами «отгороженных» (ring-fenced) налоговых механизмов по предоставлению налоговых льгот, которые пагубно влияют на условия перемещения капитала между государствами – членами ЕС^[44].

Продолжая анализ деятельности ОЭСР, нельзя не отметить, что в 2014 году страны G20 и Европейского союза предприняли комплекс последовательных мероприятий по созданию глобального стандарта отчетности и обмена информацией между налоговыми властями. В результате усилий Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) был разработан Стандарт по автоматическому обмену информацией (Common Reporting Standards^[45]). Документ направлен на предотвращение глобального уклонения от уплаты налогов с использованием офшорных юрисдикций, создание единого глобального стандарта автоматического обмена налоговой информацией. Данный документ отличается от Закона США «О налогообложении иностранных счетов» 2010 г. (FATCA): в отличие от Model 1 IGA CRS предназначен для применения в значительно более широком международном контексте. Стандарт по автоматическому обмену информацией (CRS) содержит требования к процедуре комплексной проверки, положения о порядке определения юрисдикции; классификации инвестиционных структур; об активах, которые подлежат раскрытию; об исключенных счетах и т.д.

Относительно недавние инициативы ОЭСР касаются внедрения механизмов налогообложения транснациональных корпораций. В 2013 году ОЭСР опубликовала План действий по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (BEPS)^[46]. В настоящее время многие инициативы, предложенные в рамках BEPS, успешно реализованы. В 2021 году были инициированы реформы для целей перераспределения сверхприбылей крупнейших транснациональных компаний в страны-источники доходов, а также введения глобальной минимальной ставки налогообложения прибыли международных групп компаний^[47].

В настоящее время ОЭСР продолжает работу по совершенствованию платформы для глобального обмена информацией. Налоговая конкуренция в мире по-прежнему остаётся весьма существенной, но по крайней мере на уровне международного сообщества выработан консенсус по поводу необходимости совершенствования стандартов транспарентности и прозрачности работы налоговых органов и банковских структур и эффективного информационного обмена.

2. Деятельность Группы разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег^[48] (FATF, далее — «ФАТФ»), и выработанные Группой способы и стратегии противодействия финансированию терроризма и международной легализации доходов, полученных преступным путем. Группа разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег (ФАТФ) — это основанная в 1989 году межправительственная организация, состоящая из 37 государств-участников и 2 международных организаций. Изначально основным направлением деятельности ФАТФ выступала борьба с незаконным оборотом наркотиков. Сегодня Группа занимается эффективной имплементацией законодательных, регуляторных и операционных мер борьбы с отмыванием денег, финансирование терроризма и другими факторами, угрожающими стабильности международной финансовой системы. В состав Группы ФАТФ входит большинство государств-участников ОЭСР. На первом совещании ФАТФ в 1990 году был принят документ под названием «Сорок Рекомендаций» в сфере противодействия отмыванию денег и финансированию терроризма. Данный документ подвергался значительным изменениям и дополнениям в 1996, 2003 и 2012 гг^[49].

В октябре 2001 г. ФАТФ расширила свой мандат, включив в него проблемы финансирования террористических актов и террористических организаций, и приняла «Восемь Специальных Рекомендаций» (позднее расширены до девяти) по борьбе с финансированием терроризма. Данные рекомендации вошли в текст «Сорока Рекомендаций» в редакции 2012 года. Позднее мандат^[50] ФАТФ также был расширен за счет включения в него проблем финансирования распространения оружия массового уничтожения^[51].

Инициативы ФАТФ в борьбе с легализацией преступных доходов (отмыванием денег) включают в себя: 1) формирование «Сорока рекомендаций», устанавливающих последовательную систему международных стандартов, которые должны быть имплементированы государствами для целей борьбы с отмыванием денег и финансированием терроризма с учетом национальных обстоятельств; 2) идентификация юрисдикций, которые представляют высокую степень риска отмывания денег и финансирования терроризма и к которым следует применять контрмеры; 3) распространение рекомендаций на нефинансовые организации и профессии, не связанные исключительно со сферой предоставления финансовых услуг; 4) проведение проверок на предмет соответствия стандартам ФАТФ (mutual evaluations); 5) помощь национальным правительствам и финансовым организации в получении адекватной и соответствующей действительности информации о бенефициарной собственности.

«Сорок Рекомендаций» ФАТФ направлены на ослабление режимов банковской тайны, повышение информированности международного сообщества о необычно крупных транзакциях и установление системы, при которой банки, финансовые учреждения и представители ряда нефинансовых организаций и профессий будут обязаны уведомлять правительственные органы о клиентах, вовлеченных в ОД/ФТ. С точки зрения налоговой и финансовой практики отличительной особенностью «Сорока Рекомендаций» является то, что они запрещают финансовым учреждениям вести анонимные счета или счета, открытые на явно вымышленные имена; анонимные операции отнесены к факторам, которые характеризуются высокой степенью риска отмывания денег или финансирования терроризма. Финансовые учреждения обязаны принимать меры по надлежащей проверке клиентов^[52] при установлении деловых отношений; совершении определенных видов электронных переводов, а также разовых операций (сделок) на сумму, превышающую установленное пороговое значение, и при наличии у финансового учреждения сомнений в достоверности или достаточности полученных ранее данных о личности клиента. Финансовые учреждения обязаны хранить по меньшей мере в течение 5 лет все необходимые записи об операциях (сделках), как внутренних, так и международных, с тем чтобы иметь возможность оперативно реагировать на запросы компетентных органов о предоставлении информации. Финансовые учреждения должны в разумных пределах изучать основания и цель всех сложных, необычно крупных операций (транзакций), в которых участвует клиент и которые не имеют очевидной экономической или правовой цели. Согласно Рекомендации 20, если финансовое учреждение имеет достаточные основания полагать, что средства имеют преступное происхождение или связаны с финансированием терроризма, то учреждение должно в силу национального закона незамедлительно сообщать о своих подозрениях в специальное финансовое подразделение.

В соответствии с Рекомендацией 21 финансовые учреждения, их директора, должностные лица и сотрудники пользуются иммунитетом в силу закона от уголовных и гражданско-правовых санкций за нарушение принципа профессиональной тайны сведений, полученных в ходе оказания клиенту соответствующих услуг. Даже если договор или закон налагают ограничения на раскрытие информации, финансовые учреждения вправе сообщить правительственным органам информацию о подозрительных операциях, и они не будут нести ответственность за разглашение сведений даже в том случае, если признак противоправной деятельности фактически отсутствовал. Финансовым учреждениям, их директорам и сотрудникам запрещается информировать клиента о фактах передачи в специальное финансовое подразделение (financial intelligence unit) сообщений о подозрительной операции.

Рекомендации ФАТФ не являются самоисполнимыми, т.е. не обладают непосредственным общеобязательным действием в странах, которые не издали специальные внутригосударственные акты для их применения. Вместе с тем ФАТФ имеет полномочия определять в государствах-участниках ФАТФ степень успешности имплементации рекомендаций посредством инструмента «взаимных оценок» (mutual evaluations)^[53]. К примеру, «Меры по противодействию отмыванию денег и финансированию терроризма - Российская Федерация - Отчёт о взаимной оценке»^[54] 2019 года содержит анализ уровня соответствия 40 Рекомендациям ФАТФ, а также уровня эффективности российской системы ПОД/ФТ. В Отчёте также представлены рекомендации по совершенствованию этой системы.

В июне 2000 года ФАТФ опубликовала список стран и территорий, отказывающихся от сотрудничества (Non-Cooperative Countries and Territories — NCCT^[55]). Изначально список включал в себя юрисдикции, традиционно относящиеся к «налоговым гаваням», а также Российскую Федерацию (до 2003 года)^[56] и Филиппины. Публикация данного списка юрисдикций была направлена на то, чтобы повысить информированность международного сообщества о практиках по отмыванию денег и об отсутствии адекватных законодательных инструментов контроля и предупреждения таких нарушений в соответствующих юрисдикциях. ФАТФ рекомендовал участникам международного оборота не совершать транзакции с финансовыми учреждениями, которые находятся в странах, внесенных в список «некооперативных» юрисдикций. Кроме того, допускалось применять к сделкам резидентов таких стран неблагоприятный режим налогообложения, инструменты налогового давления.

С 2006 года в списке стран, отказывающихся от сотрудничества с ФАТФ (NCCT), отсутствуют какие-либо юрисдикции или территории.

На сегодняшний день Группа разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег (ФАТФ) ведет два вида списков:

1) «Чёрный» список юрисдикций с существенными стратегическими недостатками в сфере ПОД / ФТ, что требует от таких стран незамедлительных действий по устранению недостатков (Северная Корея и Иран^[57])^[58]. К таким странам ФАТФ рекомендует применять контрмеры для защиты международной финансовой системы от рисков, связанных с легализацией преступных доходов и финансированием терроризма. Поскольку от стран, где совершаются данные преступления, исходит угроза для международной финансовой стабильности, ФАТФ обращается к государствам-участникам с тем, чтобы они побуждали эти страны к выполнению стандартов ФАТФ.

2) «Серый» список юрисдикций, которые ведут работу по формированию плана действий и устранению недостатков и нарушений в тесном сотрудничестве с ФАТФ (Албания, Барбадос, Каймановы острова, Буркина-Фасо, Демократическая Республика Конго, Уганда, Ямайка, Гаити, Иордания, Гибралтар, Мали, Мозамбик, Нигерия, Филиппины, Сенегал, Танзания, Южный Судан, Турция, Объединенные Арабские Эмираты, Панама, Сирия, Йемен)^[59].

По мере того, как страны совершенствуют свое законодательство в сфере борьбы с ОД/ФТ, ФАТФ исключает эти страны из «чёрного» и «серого» списков.

В феврале 2001 года ФАТФ опубликовала доклад о «Типологиях отмывания денег» (первый типологический отчет), в котором говорится о том, что продолжающиеся усилия государств в сфере противодействия отмыванию денег сокращают возможности и создают существенные препятствия для легализации полученных преступным путем средств. Вместе с тем лица, занимающиеся отмыванием денег, обращаются к услугам профессионального финансового консультирования, юридического и бухгалтерского сопровождения для придания видимой легитимности источникам приобретения имущества в целях сокрытия его преступного происхождения. Таким образом, профессиональные консультанты в сфере юридического, финансового и бухгалтерского сопровождения являются своего рода «проводниками» (gatekeepers), которые (действуя умышленно или по легкомысленной небрежности) открывают доступ заинтересованным лицам к различным функциональным возможностям и преимуществам, что позволяет таким лицам скрывать преступное происхождение средств^[60]. Таким образом, доклад ФАФТ от 1 февраля 2001 года положил начало концепции «контрольных функций» (gatekeeping). Доклад впервые обратил внимание международного сообщества на многие вопросы, в частности: поскольку юристы, занимающиеся учреждением трастов, созданием компаний или персональных холдинговых структур, контролируют процесс отмывания денег с самого начала, к ним целесообразно применять те же требования, что и к банкам и другим финансовым организациям в части, касающейся регистрации и отчетности; несмотря на то, что траст является одним из ключевых правовых институтов англо-американской правовой системы, его практическое использование может быть сопряжено с незаконной финансовой деятельностью, в связи с чем траст должен быть предметом регулирования, посвященного борьбе с отмыванием денег.

В мае 2002 года Группа ФАТФ опубликовала «Консультационный документ», где подробно раскрывается смысл концепции «контрольных функций» и предлагаются способы, с помощью которых «Сорок Рекомендаций» могут применяться к деятельности юристов, нотариусов, трастовых управляющих^[61] и т.д. Данный документ указывает на 8 аспектов злоупотребления англо-американским трастом: 1) траст не обязательно учреждается в письменной форме; 2) состав бенефициаров траста может быть не определенным, а лишь определимым (в зависимости от усмотрения учредителя); 3) решения, касающиеся управления имуществом траста, могут не соответствовать требованиям прозрачности и открытости; 4) трасты, учреждаемые для целей защиты активов (asset protection trusts), предоставляют значительные возможности для злоупотреблений, особенно если стороны включили в соглашение оговорку (flee clause^[62]) об изменении условий на случай наступления определённых обстоятельств, как правило, неблагоприятных. Консультационный документ ФАТФ включает в себя различные предложения на этот счёт: в частности, рекомендуется, чтобы все существенные факты траста (сведения о выгодоприобретателях, учредителе, целях траста, источнике происхождения имущества, передаваемого в траст) были документально зафиксированы, а сами документы хранились в течение как минимум 5 лет. Так же как и финансовые учреждения, доверительный собственник (трасти) обязан сообщать о подозрительных операциях, если он имеет достаточные основания полагать, что клиент/учредитель/выгодоприобретатель вовлечены в противозаконную деятельность. Обсуждению подверглись вопросы, касающиеся целесообразности применения принципа закрытого перечня возможных форм траста, и, не удивительно, что это положение столкнулось с резкой критикой (положение № 222 Консультационного документа).

Консультационный документ 2002 года содержал открытое приглашение всех заинтересованных лиц к обсуждению предлагаемых инициатив. Было привлечено свыше 150 комментариев от различных частных групп по всему миру. 6 октября 2002 года полученные комментарии исследовались на пленарной сессии ФАТФ в Париже. Дальнейшие обсуждения привели к принятию обновленной редакции «Сорока Рекомендаций» ФАТФ на пленарной сессии в Берлине 20 июня 2003 года^[63]. Впервые была закреплена рекомендация распространить требования комплексной проверки клиентов и хранения записей (customer due diligence and record-keeping requirements) на нефинансовые организации и профессии (адвокатов (юристов)^[64], нотариусов, бухгалтеров, провайдеров услуг траста^[65]).

В 2008 году ФАТФ впервые опубликовала руководство «Риск-ориентированный подход для специалистов в области юриспруденции»^[66]. Положение 11 Руководства признает принцип профессиональной (в частности, адвокатской) тайны. В Руководстве указывается, что деятельность юридического сопровождения проектов связана с оказанием различного рода услуг, которые характеризуются существенными отличительными особенностями как по методам оказания услуг, так и по времени взаимодействия с клиентом. В июне 2019 года ФАТФ опубликовала дополнительное Руководство для специалистов в области юриспруденции^[67]. В данном руководстве содержится рекомендация о проведении оценки факторов риска на стадии до начала взаимодействия юриста с клиентом (риски, связанные с самим клиентом; географические риски (напр., место, где клиент постоянно или преимущественно проживает, где оформлена сделка и откуда поступают денежные средства); а также риски, связанные с услугами и операциями). Оценка совокупного риска потенциальной вовлеченности в процесс отмывания денег или финансирования терроризма зависит от объёма, природы и степени сложности услуг, которые юрист обязуется оказать клиенту. Любой риск-ориентированный подход в работе юриста должен учитывать требования страны, в которой ведется юридическое сопровождение проекта, а также специфику оказываемых услуг. Существенный фактор, который необходимо принять во внимание, состоит в необычном характере услуги, особой степени её рискованности и подозрительности с учетом этических принципов профессии и условий, обычно характерных для регулярной юридической практики данного типа.

Следует сказать, что сама концепция «риск-ориентированного подхода»^[68] была разработана ФАТФ в 2007 году. Концепция позволяет странам в рамках требований ФАТФ гибко применять набор мер для того, чтобы более эффективно концентрировать свои ресурсы и усилия самым эффективным образом на наиболее уязвимых аспектах, характеризующихся высоким риском. Таким образом, «риск-ориентированный подход» — это механизм эффективного распределения ресурсов в рамках национального режима ПОД/ФТ^[69]. К факторам, которые характеризуются высокой степенью риска ОД/ФТ и требуют принятия усиленных мер комплексной проверки клиента, относятся: осуществление деловых отношений при необычных обстоятельствах (например, при необъяснимо большом расстоянии между финансовым учреждением и клиентом); клиент не является резидентом; для управления имуществом используется конструкция юридического лица; компании имеют номинальных акционеров или акции на предъявителя; бизнес интенсивно использует наличную форму расчетов; структура собственности компании кажется необычной или крайне сложной, учитывая характер деятельности компании; деловые отношения или операции (сделки) осуществляются без присутствия сторон; платежи поступают от неизвестных или несвязанных третьих лиц и т.д.

В июне 2011 года ФАТФ опубликовала второй консультационный доклад «Подготовка к 4 раунду взаимных оценок»^[70], приветствуя комментарии для пересмотра отдельных рекомендаций, касающихся комплексной проверки клиента. Требовалось более точно определить объём информации, который является необходимым и достаточным для идентификации клиентов-юридических лиц и понимания природы бизнеса, структуры контроля и режима владения активами. Если компания имеет цель открыть счет или установить клиентские отношения, ФАТФ рекомендует проанализировать её учредительные документы (устав, локальные акты, трастовое соглашение, договор товарищества и т.д.). В отношении международных трастов необходимо производить идентификацию учредителя, доверительного собственника (трасти), протекторов, выгодоприобретателей, а также лиц, осуществляющих эффективный контроль над трастом. Идея создать централизованный международный реестр трастовых структур встретила непреодолимую критику по мотивам неэффективности администрирования и нарушения фундаментального права неприкосновенности частной жизни.

В 2018 году ФАТФ повысила пристальное внимание к аспектам сокрытия бенефициарной собственности. В совместном докладе ФАТФ и Группы Эгмонт «Сокрытие бенефициарной собственности»^[71] указывается на то, что конструкция юридического лица (напр., хозяйственные общества, фонды, корпорации, хозяйственные товарищества и т.д.) служит необходимым элементом поддержания коммерческой и предпринимательской активности, но вместе с тем преступники используют юридическое лицо, чтобы скрывать бенефициарное владение активами: например, регистрируют компании, которые не имеют независимых операций, сотрудников и каких-либо активов, а также не ведут постоянной коммерческой деятельности; используют акции на предъявителя и предъявительские свидетельства на акции; используют трасты, которые позволяют отделить законный правовой титул на активы от бенефициарного титула; учреждают «спящие компании» с неактивными акционерами, директорами и секретарем и т.д. Многие формы деятельности, целью которых является стимулирование развития и роста коммерческих отношений, такие как общества с ограниченной ответственностью и услуги номинальных директоров, могут использоваться для того, чтобы способствовать отмыванию денег, уклонению от уплаты налогов и коррупции. В России в контексте сокрытия бенефициарной собственности до 2019 года основной недостаток был связан с фактом недостижения существующими системами надлежащего уровня прозрачности в отношении информации о бенефициарной собственности и контроле юридических лиц. Сегодня Россия в значительной степени соответствует Рекомендации 24 ФАТФ, вместе с тем санкции за нарушения остаются недостаточно соразмерными и не оказывают должного сдерживающего воздействия^[72].

ФАТФ рекомендует, чтобы страны рассматривали отмывание денег как преступление на основании Конвенции ООН о борьбе против незаконного оборота наркотических средств и психотропных веществ 1988 г. (Венская конвенция) и Конвенции ООН против транснациональной организованной преступности 2000 г. (Палермская конвенция). Предикатные преступления охватывают деяние, совершенное в другой стране и представляющее собой преступление в этой стране, и которое представляло бы собой предикатное преступление, если бы оно было совершено в собственной стране. Это положение позволяет национальным судам не принимать во внимание уголовное законодательство другой страны: отмывание денег и доходы от преступной деятельности криминализируются при условии, что деяние признавалось бы уголовно наказуемым преступлением, будь оно совершено в собственной стране. Страны могут предусмотреть, чтобы единственным условием являлось то, что это деяние будет считаться предикатным преступлением, если оно было бы совершено в собственной стране.

ФАТФ предусмотрел перечень «установленных категорий преступлений»^[73] для того, чтобы каждая страна в соответствии со своим внутренним законодательством могла принимать решения о том, как она будет определять эти преступления, а также решения о спектре преступлений, охватываемых предикатными преступлениями. ФАТФ не дает определение понятию «отмывание денег» или «легализация доходов, полученных преступным путем». Этот вопрос оставлен на усмотрение национальных правовых систем государств-участников ФАТФ. Отмывание преступных доходов представляет собой проведение разного рода операций и сделок с имуществом, полученным преступным путем, обеспечение перехода денежных средств или иного имущества, полученного преступным путем, из теневой экономики в легальную. Отмывание преступных доходов – это деятельность, с помощью которой скрываются изначальное происхождение и истинные владельцы имущества, полученного в результате совершения преступления, в целях исключения уголовного преследования: в отношении имущества совершаются юридически значимые действия для придания видимой легитимности источникам происхождения данного имущества в целях сокрытия его преступного происхождения (реальных источников происхождения имущества), что делает невозможным раскрытие преступления, результате которого были получены преступные денежные средства^[74].

В Европейском союзе также продолжается реализация последовательного комплекса мероприятий по предотвращению использования финансовой системы ЕС для целей легализации преступных доходов, а также по совершенствованию процедур передачи информации о подозрительных операциях, идентификации клиентов и т.д. Было принято в общей сложности пять директив:

• Директива 91/308/EEC^[75] Совета ЕС от 10 июня 1991 г. о предотвращении использования финансовой системы в целях отмывания денег (на данный момент отменена). Данная директива в значительной степени испытала на себе влияние 40 Рекомендаций ФАТФ и требовала от всех государств-участников установление запрета легализации преступных доходов путем имплементации различных процедур идентификации клиента, комплексной юридической проверки (due diligence), отчетности. Директива касалась только доходов в сфере наркопреступлений.

• Директива 2001/97/ЕС^[76] Европейского парламента и Совета от 4 декабря 2001 года о внесении поправок в директиву 91/308/ЕЕС (на данный момент отменена). Данная директива принималась с целью расширения действия Директивы 91/308/EEC Совета ЕС от 10 июня 1991 г. путем распространения соответствующего регулирования на другие сферы преступной деятельности, расширения сферы применения за счет включения более широкого перечня видов деятельности и профессий, не ограничивающихся финансовым сектором. Директива предусматривает более строгие правила в сравнении с законодательством США и рекомендациями FATF. Директива предусматривала, что представители нефинансовой профессии (нотариусы, специалисты в сфере юриспруденции, бухгалтерии и т.д.), кредитные и финансовые организации и учреждения, аудиторы, налоговые консультанты, агенты в сфере недвижимости, дилеры должны уведомлять органы денежно-кредитного регулирования (monetary authorities) и подразделения финансовой разведки (financial intelligence unit) о подозрительных операциях их клиентов. Нотариусы и лица юридической профессии могли передавать информацию в саморегулируемую организацию (self-regulatory body). При передаче информации о подозрительных операциях запрещается предупреждать клиентов или третьих лиц или иным образом уведомлять их (tipping off) о том, что информация передается компетентным органам.

• Директива Европейского Парламента и Совета ЕС 2005/60/ЕС^[77] от 26 октября 2005 г. «О предотвращении использования финансовой системы для отмывания денежных средств и финансирования терроризма» (на данный момент отменена). Данная директива воплощала в себе в значительной степени все достижения Директивы 91/308/EEC Совета ЕС от 10 июня 1991 г., но содержала дополнения и более детальные положения, касающиеся процедур идентификации клиента (проверки личности клиента, открывающего счет; более строгие процедуры надзора за сделками на суммы свыше $ 15.000 и более строгий режим проверки «политически значимых лиц» (politically exposed persons) и членов их семей; штрафы за невыполнение обязанности уведомления национальных подразделений финансовой разведки о подозрительных операциях). Кроме того, перечень лиц, затрагиваемых данной директивой, был расширен путем включения в него страховых посредников (insurance intermediaries), провайдеров услуг в сфере сопровождения трастовых и корпоративных структур (trust service providers).

• Директива Европейского Парламента и Совета ЕС 2015/849^[78] от 20 мая 2015 г. «О предотвращении использования финансовой системы для целей отмывания денег или финансирования терроризма, об изменении Регламента (ЕС) 648/2012 Европейского Парламента и Совета ЕС и об отмене Директивы 2005/60/EC Европейского Парламента и Совета ЕС и Директивы 2006/70/EC Европейской Комиссии» (в настоящее время в силе). Новая директива включает риск-ориентированный подход 40 Рекомендаций FATF (risk-based approach of the 40 Recommendations), пересматривает стандарты комплексной проверки клиента, включая идентификацию и получение полных сведений о бенефициарной собственности, а также расширение сферы применения административных санкций за несоответствие регуляторным требованиям.

В Европейском союзе за последнее время были рассмотрены громкие судебные дела, связанные с уклонением от уплаты налогов и отмыванием денег по предварительному сговору. В апреле 2015 года в отношении филиала Королевского Банка Канады (RBC), расположенного на Багамских островах, было возбуждено уголовное дело во Франции против Ги Вильденштейна^[79] по мотивам оказания помощи в уклонении обманным путем от уплаты налогов на наследство во Франции^[80]. В 2014 году швейцарский филиал банковского холдинга HSBC помогал клиенту, занимавшемуся транспортировкой бриллиантов, путем создания «компаний-пустышек» (shell companies) на Британских Виргинских островах и в Панаме для сокрытия имущества и уклонения от уплаты налогов в Бельгии^[81]. Таким образом, санкции за незаконное уклонение от уплаты налогов в ЕС имеют самую широкую сферу применения.

В настоящий момент в ЕС действует Директива 2018/843^[82] Европейского парламента и Совета от 30 мая 2018 года, изменяющая Директиву (ЕС) 2015/849 о предотвращении использования финансовой системы в целях отмывания денег или финансирования терроризма и вносящая изменения в Директивы 2009/138/EC и 2013/36/ ЕС. Данная Директива принималась 19 июня 2018 года в качестве реакции на ряд террористических атак, произошедших в разных частях Европы, а также на фоне преданных всеобщей огласке сведений о финансовых операциях в результате утечки конфиденциальных документов панамской юридической компании Mossack Fonseca («Панамские документы»^[83]). Цель директивы состоит в повышении прозрачности реальных владельцев компаний и трастов за счет создания общедоступных реестров компаний, трастов и бенефициарных собственников; объединения всех реестров бенефициарных собственников на уровне ЕС; расширения возможностей подразделений финансовой разведки ЕС и предоставления им доступа к обширной информации для выполнения их задач; ограничения анонимности применительно к виртуальным валютам (virtual currencies) и поставщикам кошельков (electronic money products), а также к предоплаченным картам (prepaid cards); распространения правил на случаи оказания услуг в налоговой сфере, а также в сфере торговли предметами искусства; расширения критериев оценки третьих стран с высоким уровнем риска; создания реестров счетов и поисковых систем в центральных банках во всех государствах-членах ЕС; улучшения сотрудничества и расширения обмена информации между надзорными органами по борьбе с отмыванием денег. Реестры бенефициарных собственников являются публичными, доступ к информации обеспечивается без каких-либо препятствий любому лицу, которое может доказать наличие законного интереса. К примеру, с принятием во Франции корректирующего Закона о финансах от 30 июля 2011 года в этой стране был создан комплексный экстерриториальный режим налогообложения доверительной собственности (траста), который применяется при наличии одного из указанных условий: учредителем или выгодоприобретателем траста признается французский резидент, либо активы фактически расположены на территории Франции^[84]. Цель данного режима – распространить действие налога на имущество в отношении активов, переданных в такой траст, и обеспечить поступление обязательных платежей в национальный бюджет. Сфера действия указанного закона была расширена в 2013 году с принятием Закона «О противодействии финансовым преступлениям и уклонению от уплаты налогов»; новый закон предусмотрел уникальные меры в части декларирования активов – был создан публичный реестр трастов, к которому в 2016 году был открыт беспрепятственный доступ. Конституционный суд Франции (Conseil Constitutionnel) признал, что существование данного реестра является не чем иным, как непропорциональным нарушением неприкосновенности частной жизни; политическая (конституционная) цель эффективного противодействия уклонению от уплаты налогов не может служить оправданием такому нарушению. До 9 июля 2018 года доступ к реестру имели судебные, налоговые, таможенные органы, а также особое подразделение Министерства экономики «TRACFIN». Учитывая то, что с июля 2018 года с принятием в ЕС Пятой директивы (2018/843/ЕС) государства-члены ЕС объединяют реестры бенефициарных собственников компаний и трастовых структур, вполне вероятно, что вопрос о конституционности публичных реестров в скором времени будет предметом рассмотрения в новых судебных заседаниях.

^[1] Проблематика данного раздела статьи становилась предметом научного исследования или косвенно подвергалась анализу в отечественной юридической доктрине в следующих работах: Старженецкая Л.Н. Борьба с уклонением от налогообложения через офшоры: новые модели международного обмена информацией // Налоговед. 2013. № 1; Берберов А.Б. О многосторонних налоговых соглашениях: первый компонент ОЭСР и налоговая политика России // Закон. 2022. № 11; Худякова Л. Новый этап глобальной налоговой реформы // Мировая экономика и международные отношения. 2022. Т. 66, № 8; Юлгушева Л.Ш. Роль международных договоров в совершенствовании налогового контроля // Финансы. 2023. № 2; Захаров А.С. Становление системы налогового права ЕС: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.14. М., 2010; Курдяев А.Е. Финансово-правовое регулирование налоговой гармонизации в Европейском союзе: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.04. – М., 2013; Мамбеталиева А.Н. Гармонизация налогового законодательства в рамках межгосударственных экономических объединений (на примере таможенного союза и Единого экономического пространства): Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.04. – М., 2013; Кастанова Е.Д. Правовые основы международного сотрудничества в области избежания двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.04. – М., 2014; Лабоськин М.А. Международно-правовое регулирование сотрудничества государств в сфере налогообложения: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. 12.00.10. – СПб., 2007; Ларютина И.А. Избежание двойного налогообложения и уклонение от уплаты налогов в международном налоговом праве: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. 12.00.14. – М., 2002; Шакирьянов А.А. Правовые проблемы избежания двойного налогообложения (на примере России и государств Европейского Союза): Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. 12.00.14. – М., 2006; Басов А.В. Правовые аспекты налогообложения инвестиционной деятельности в Российской Федерации: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. 12.00.14. – М., 2002; Герасименко Н.В. Правовое регулирование международной налоговой конкуренции // Законодательство и экономика. 2005. № 9; Шахмаметьев А.А. Правовой режим налогообложения нерезидентов в российской федерации: Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук: 12.00.14. – М., 2011; Иванов Д.О. регулирование налогообложения прибыли компаний в праве ЕС: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.14. – М., 2009.

^[2] См.: Петченко М.М. Международно-правовые проблемы функционирования офшорных финансовых центров: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.10. – М., 2008.

^[3] Практика предоставления необоснованных налоговых преимуществ компаниям-нерезидентам существует и в целом ряде стран, не относящихся к традиционным «офшорным зонам».

^[4] OECD. Harmful Tax Competition: An Emerging Global Issue (1998). — OECD Publications, France: Paris. ISBN 92-64-16090-6 – № 50097, 1998. P. 23. [Electronic resource]. https://www.oecd.org/ctp/harmful/1904176.pdf.

^[5] Приказ Минфина России от 13.11.2007 № 108н (ред. от 02.11.2017) «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)»(Зарегистрировано в Минюсте России 03.12.2007 № 10598) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти от 10 декабря 2007 г. № 50.

^[6] Представляется, что с точки зрения объёма денежных потоков следует проводить разграничение между «прохождением капитала через офшорные юрисдикции» и «депонированием капитала в офшорных юрисдикциях». Транзит активов на практике гораздо более распространён.

^[7] 26 U.S. Code § 6103 — Confidentiality and disclosure of returns and return information // www.uscode.house.gov.

^[8] Personen- und Gesellschaftsrecht (PGR) vom 20. Januar 1926 // LGBI, 1926 № 004, LR № 216.0 - www.gesetze.li.

^[9] Trustee Act 1925 (UK) // UK Public General Acts 1925 c. 19 (Regnal. 15_and_16_Geo_5).

^[10] Obermayer B., Obermaier F. The Panama Papers: Breaking the Story of How the Rich and Powerful Hide Their Money. — Oneworld Publications, 2016. pp. 384; Bernstein J. Secrecy World: Inside the Panama Papers Investigation of Illicit Money Networks and the Global Elite. — Henry Holt and Co. 2017. pp. 352; Sanctis Fausto M. International Money Laundering Through Real Estate and Agribusiness: A Criminal Justice Perspective from the «Panama Papers». — Springer International Publishing, 2017. pp. 151.

^[11]Beglez P., Gearing A. The Panama and Paradise Papers: The Rise of a Global Fourth Estate // International Journal of Communication 12, 2018. pp. 4573–4592.

^[12] Hammer R., Owens J. OECD: Promoting Tax Competition // OECD official website: https://www.oecd.org/tax/harmful/1915964.pdf.

^[13] См. подобнее: Townsend A. The Global Schoolyard Bully: The Organization for Economic Co-operation and Development’s Coercive Efforts to Control Tax Competition // Fordham International Law Journal, Vol. 25, Issue 1, Article 7, 2001. pp. 215-258.

^[14] Sullivan M. Lessons from the Last War on Tax Havens // Tax Notes, July 30, 2007. pp. 329.

^[15] При этом США настаивали на том, чтобы ОЭСР заключала с офшорными юрисдикциями двусторонние соглашения об обмене налоговой информацией по модели соглашения, заключенного между США и Бермудскими островами.

^[16] OECD (2000) Towards Global Tax Co-operation: Progress in Identifying and Eliminating Harmful Tax Practices. - France: OECD Publications, 2000. pp. 1-30.

^[17] Nauru is Removed from OECD List of Uncooperative Tax Havens // OECD official website: https://www.oecd.org/ctp/nauruisremovedfromoecdlistofuncooperativetaxhavens.htm.

^[18] Vanuatu Makes Commitment and is Removed from OECD List of Uncooperative Tax Havens // OECD official website: https://www.oecd.org/ctp/harmful/vanuatumakescommitmentandisremovedfromoecdlistofunco-operativetaxhavens.htm.

^[19] The OECD’ Project on Harmful Tax Practices: The 2004 Progress Report // OECD official website: https://www.oecd.org/tax/beps/oecd-harmful-tax-practices-project-2004-progress-report.pdf.

^[20] The OECD's Project on Harmful Tax Practices: Progress Report 2001 // OECD official website: https://www.oecd.org/ctp/harmful/2664450.pdf.

^[21] В 2016 году Российская Федерация успешно прошла проверку Глобального форума на соответствие требованиям по конфиденциальности и защите данных, что является необходимым условием присоединения к системе автоматического обмена информацией в рамках Единого стандарта отчетности (CRS).

^[22] OECD Releases Model Agreement on Exchange of Information in Tax Matters // OECD official website: https://www.oecd.org/newsroom/oecdreleasesmodelagreementonexchangeofinformationintaxmatters.htm.

^[23] OECD Agreement on Exchange of Information on Tax Matters, Commentary // OECD official website: https://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/2082215.pdf.

^[24] Напр., OECD welcomes tax information exchange agreement between Australia and Bermuda // OECD Official website: https://www.oecd.org/ctp/oecdwelcomestaxinformationexchangeagreementbetweenaustraliaandbermuda.htm; OECD welcomes tax information exchange agreement between Isle of Man and the Netherlands // OECD Official website:https://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/oecdwelcomestaxinformationexchangeagreementbetweenisleofmanandthenetherlands.htm.

^[25] OECD Tax Co-operation: Towards a Level Playing Field — 2006 Assessment by the Global Forum on Taxation. - OECD Publishing, 2006. pp. 250.

^[26] См. последнюю версию: OECD Tax Co-Operation 2010: Towards A Level Playing Field. — Organization For Economic Co-Operation & Development, 2010. pp. 311.

^[27] OECD Tax Co-Operation 2009: Towards A Level Playing Field. — OECD, 2009. P. 18. В число этих стран входят Аргентина, Китай, Россия, Словения, Испания, Турция, Великобритания, США, Британские Виргинские острова, Эстония, Финляндия, Франция, Мексика, Мальта, Нидерланды, остров Мэн, Норвегия, Израиль, Италия, Япония, Джерси, Корея, Польша, Португалия и т.д.

^[28] A Progress Report on OECD Work on Tax Havens // OECD Official website: https://www.oecd.org/ctp/harmful/aprogressreportonoecdworkontaxhavens.htm.

^[29]OECD Exchange of Information on Request: Handbook for Peer Reviews, 2016-2020. — OECD Publishing, 2016, pp. 261.

^[30] Schedule of Round 2 peer reviews, 2016-2025 (last update: September 2022) // OECD Official website: https://www.oecd.org/tax/transparency/documents/schedule-of-reviews.pdf.

^[31] По причинам незаконного уклонения от налогообложения резидентов, а также по объективным причинам государства стали испытывать снижение налоговых поступлений в бюджет и пытались компенсировать это усилением контроля и введением новых мер, направленных на противодействие уклонению от налогообложения (запрет злоупотребления налогоплательщиками своими правами, запрет необоснованной налоговой выгоды, концепция притворных сделок, преобладания существа над формой, правила трансфертного ценообразования, правила недостаточной капитализации, правила налогообложения контролируемых иностранных компаний, конструкция бенефициарного владения (beneficial ownership), положения об ограничении льгот (limitations on benefit) и т.д.).

^[32] Moreau P. Reporting obligation for payments to tax havens: new administrative guidelines released // Ernst&Young Official website: https://www.ey.com/en_be/tax/tax-alerts/2022/reporting-obligation-for-payments-to-tax-havens-new-administrative-guidelines-released. См. также: Circular letter nr. Ci.RH.421/607.890 of 30.11.2010, Addendum of 28.07.2011, Addendum of 22.11.2012, Addendum of 03.09.2015, Addendum of 07.12.2015; Circular letter 2017/C/6 of 26.01.2017; Circular letter 2017/C/14 of 22.03.2017; Circular letter 2017/C/66 of 27.10.2017; Parliamentary Question n° 18.888 (MATHEÏ) of 30 June 2021; Ruling 2017.011 of 7 February 2017.

^[33] Council Directive 2003/48/EC of 3 June 2003 on taxation of savings income in the form of interest payments // OJ L 157, 26.6.2003, p. 38–48. (документ утратил силу)

^[34] Директива применялась к доходам в форме выплаты процентов. Из сферы её применения исключены такие категории, как дивидендный доход (dividends), прирост капитала (capital gains) и другие виды доходов.

^[35] Arrêté Royal du 27 septembre 2009 d'exécution de l'article 338bis, § 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 // Ыervice public federal finances [Electronic resource]: https://etaamb.openjustice.be/fr/arrete-royal-du-27-septembre-2009_n2009003375.html.

^[36] Centi E., Eber P., Verbeken A. Common Reporting Standard - Luxembourg law on automatic exchange of information in tax matters published // Deloitte Operational Tax News, 2015. Electronic Resource: https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/lu/Documents/tax/operationaltaxnews/lu-otn-crs-update-30122015.pdf.

^[37] Circular Relibi №1 24 February 2017 // Le Gouvernement Du Grand-duché de Luxembourg Official website: https://impotsdirects.public.lu/content/dam/acd/fr/legislation/legi17/Relibi_1_27022017.pdf.

^[38] Relibi Law dated 23 December 2005, introducing the final withholding tax on savings income, Mem. A, 2005, № 214, 28 December 2005, p. 3366 — 3368.

^[39] Declaration on Automatic Exchange of Information in Tax Matters 2014. — OECD Paris, 2014. pp. 1-4.

^[40] Council Directive 2011/16/EU of 15 February 2011 on administrative cooperation in the field of taxation and repealing Directive 77/799/EEC // OJ L 64, 11.3.2011, p. 1–12.

^[41] Council Directive 2014/107/EU of 9 December 2014 amending Directive 2011/16/EU as regards mandatory automatic exchange of information in the field of taxation // OJ L 359, 16.12.2014, p. 1–29.

^[42] См. директивы,дополняющиеДирективу 2011/16: Council Directive (EU) 2015/2376 of 8 December 2015 amending Directive 2011/16/EU as regards mandatory automatic exchange of information in the field of taxation // OJ L 332, 18.12.2015, p. 1–10; Council Directive (EU) 2016/881 of 25 May 2016 amending Directive 2011/16/EU as regards mandatory automatic exchange of information in the field of taxation // OJ L 146, 3.6.2016, p. 8–21; Council Directive (EU) 2016/2258 of 6 December 2016 amending Directive 2011/16/EU as regards access to anti-money-laundering information by tax authorities // OJ L 342, 16.12.2016, p. 1–3; Council Directive (EU) 2018/822 of 25 May 2018 amending Directive 2011/16/EU as regards mandatory automatic exchange of information in the field of taxation in relation to reportable cross-border arrangements // OJ L 139, 5.6.2018, p. 1–13.

^[43] Толстопятенко Г.П. Интеграционное налоговое право и новый миропорядок // Актуальные проблемы российского права. 2020. Т. 15. № 11. С. 31.

^[44] См. подробнее: Захаров А.С. Становление системы налогового права ЕС: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук: 12.00.14. М., 2010.

^[45] Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters. — OECD Publishing: Paris, 2017. pp. 321; Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters - Implementation Handbook. — OECD, Paris, 2018. pp. 170.

^[46] Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting. — OECD Publishing, 2013.

^[47] Statement on a Two-Pillar Solution to Address the Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy // OECD official website: https://www.oecd.org/tax/beps/statement-on-a-two-pillar-solution-to-address-the-tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-october-2021.pdf

^[48] Проблематика данного раздела статьи становилась предметом научного исследования или косвенно подвергалась анализу в отечественной юридической доктрине в следующих работах: Достов В.Л. Новые концепции в осуществлении процедур идентификации // Эффективное антикризисное управление. 2017. № 6; Старостина М. Использование криптовалют сквозь призму рекомендаций Группы разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег (ФАТФ) // Банковское дело. 2018. № 11; Лыков А.А. Имплементация рекомендаций группы разработки финансовых мер по борьбе с отмыванием денег (ФАТФ) о виртуальных активах: сравнительно-правовая перспектива // Международное уголовное право и международная юстиция. 2019. № 2; Филатова М.А. Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем: некоторые аспекты обозначения в российском и зарубежном праве // Вестник Московского университета. Сер.11. Право. 2012. № 5; Шашкова А.В. Международные стандарты ФАТФ 2012 года // Московский журнал международного права. 2015. № 3; Алиев Э.Б. К вопросу о понятии и роли офшорных зон // Вестник МГИМО-Университета. 2013. № 6; Мелкумян К.С. ФАТФ в противодействии финансированию терроризма (специфика подхода) // Вестник МГИМО-университета. 2014. № 1; Стародубцева Е.Б. Практика управления рисками легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем: международный и российский опыт // Валютное регулирование. Валютный контроль. 2016. № 2; Достов В.Л. Идентификация клиентов на рынке розничных финансовых услуг: требования ФАТФ и российская практика // Банковское дело. 2016. № 3; Великова Е.Е. Финансовые меры в борьбе с отмыванием денег: законодательные аспекты // Финансы. 2016. № 8.

^[49] «Сорок Рекомендаций» ФАТФ — это комплексная система мероприятий, которые подлежат имплементации государствами для целей борьбы с отмыванием денег, финансирование терроризма и распространения оружия массового уничтожения. Рекомендации сконструированы таким образом, чтобы позволить государствам имплементировать международные стандарты ПОД/ФТ в режиме, максимально приспособленном к конкретным обстоятельствам.

^[50] Mandate of the Financial Action Task Force (Approved by the Ministers and Representatives of the Financial Action Task Force) 2019. — Washington, DC, 2019. [Electronic resource]: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/content/images/FATF-Ministerial-Declaration-Mandate.pdf.

^[51] FATF — What We Do // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/about/whatwedo/.

^[52] Использование надежных, независимых первичных документов, данных или информации; определение бенефициарного собственника и принятие таких разумных мер по проверке личности бенефициарного собственника, которые позволят финансовому учреждению считать, что ему известно, кто является бенефициарным собственником. Для юридических лиц и образований это должно включать получение информации финансовыми учреждениями о структуре управления и собственности клиента; понимание и, когда это необходимо, получение информации о целях и предполагаемом характере деловых отношений; проведение на постоянной основе надлежащей проверки деловых отношений и тщательный анализ сделок, совершенных в рамках таких отношений, чтобы убедиться в соответствии проводимых сделок сведениям финансового учреждения о клиенте, его хозяйственной деятельности и характере рисков, в том числе, когда необходимо, об источнике средств.

^[53] См.: FATF — Topic: Mutual Evaluations // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/publications/mutualevaluations/?hf=10&b=0&s=desc(fatf_releasedate); См. также: Anti-money laundering and counter-terrorist financing measures Russian Federation - Fourth Round Mutual Evaluation Report // FAFT, Paris, 2019 - https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/mer4/Mutual-Evaluation-Russian-Federation-2019.pdf.

^[54] Anti-money laundering and counter-terrorist financing measures - Russian Federation - Mutual Evaluation Report (December 2019) // FATF official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/mer4/Mutual-Evaluation-Russian-Federation-2019.pdf.

^[55]FATF - About the Non-Cooperative Countries and Territories (NCCT) Initiative // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/publications/high-riskandnon-cooperativejurisdictions/more/aboutthenon-cooperativecountriesandterritoriesncctinitiative.html?hf=10&b=0&s=desc(fatf_releasedate)

^[56] Россия участвует в ФАТФ с 2003 года.

^[57] В 2018 году Иран не завершил план действий по устранению стратегических недостатков. В октябре 2019 года ФАТФ призвал своих членов и настоятельно призвал все остальные юрисдикции к следующим действиям: усиление контроля для филиалов и дочерних компаний финансовых учреждений, базирующихся в Иране; внедрение механизмов отчетности и повышение требований к внешнему аудиту для финансовых групп в Иране. По состоянию на 21 октября 2022 года ФАТФ полностью отменил приостановку контрмер против Ирана и призвал своих членов и все остальные юрисдикции к применению против Ирана эффективных контрмер.

^[58] FATF High-Risk Jurisdictions subject to a Call for Action – 21 October 2022 // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/publications/high-risk-and-other-monitored-jurisdictions/documents/call-for-action-october-2022.html.

^[59] FATF Jurisdictions under Increased Monitoring — June 2022 // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/publications/high-risk-and-other-monitored-jurisdictions/documents/increased-monitoring-june-2022.html.

^[60] FATF-XII Report on Money Laundering Typologies (2000-2001) // FATF, February 1, 2001. P. 12. Официальный сайт ЦБ РФ: http://www.cbr.ru/content/document/file/124319/typ-00-01.pdf.

^[61]Review of the FATF Forty Recommendations (Consultation Paper) May 30, 2002 // Antigua Directorate of Offshore Gaming Official Website: http://www.antiguagaming.gov.ag/Money%20Laundering/FATF%2040%20Review.pdf.

^[62] Например, по наступлении определенного события полномочия доверительного собственника (трасти) прекращаются и автоматически переносятся на другого трасти, изменяется применимое право, и имущество траста переходит в другую «более безопасную» юрисдикцию.

^[63] FATF — The Forty Recommendations 2003 // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/recommendations/pdfs/FATF%20Recommendations%202003.pdf.

^[64] К примеру, по таким операциям, как купля-продажа недвижимости; управление денежными средствами, ценными бумагами или иным имуществом клиента; управление банковскими, сберегательными счетами или счетами ценных бумаг; аккумулирование средств для целей создания, обеспечения функционирования или управления компаний; создание, обеспечение функционирования или управление юридическим лицом или образованием и купля-продажа предприятий.

^[65] Например, в таких ситуациях, как действие в качестве директора или секретаря компании, партнера в товариществе или аналогичной позиции в отношении других юридических лиц; предоставление зарегистрированного офиса, делового адреса или абонентского, корреспондентского или административного адреса для компании, товарищества или иного юридического лица или образования; действие в качестве доверительного лица в трасте или осуществление эквивалентной функции для другой формы юридического образования; действие в качестве номинального акционера для другого лица.

^[66] «The provisions contained in this Guidance, when applied by each country, are subject to professional secrecy and legal professional privilege». — RBA Guidance for Legal Professionals 2008 // Treasury Department Official website: https://home.treasury.gov/system/files/246/RBA-guidance-legal-pros-102008.pdf.

^[67] FATF (2019), Guidance for a Risk-Based Approach for Legal Professionals // FATF, Paris, Official website: www.fatf-gafi.org/publications/documents/Guidance-RBA-legal-professionals.html.

^[68] The Guidance on the Risk-Based Approach to combating Money Laundering and Terrorist Financing, June 2007 // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/High%20Level%20Principles%20and%20Procedures.pdf; См. также: FATF (2021) Guidance on Risk-Based Supervision // FATF, Paris, Official website: www.fatf-gafi.org/publications/documents/Guidance-RBA-Supervision.html.

^[69] Компетентные органы, финансовые учреждения и нефинансовые организации должны обеспечить, чтобы меры, применяемые для предотвращения или сокращения количества случаев отмывания денег и финансирования терроризма, соответствовали выявленным рискам и позволяли им принять решение о том, как распределять свои собственные ресурсы наиболее эффективно.

^[70] The Review of the Standards – Preparation for the 4th Round of Mutual Evaluation Second public consultation, June 2011 // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/publicconsultation/Second%20public%20consultation%20document.pdf.

^[71]FATF, Egmont Group of Financial Intelligence Units — Concealment of Beneficial Ownership (2018) // FATF Official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/fatf-egmont-concealment-beneficial-ownership.pdf.

^[72] Anti-money laundering and counter-terrorist financing measures — Russian Federation — Mutual Evaluation Report (December 2019) // FATF official website: https://www.fatf-gafi.org/media/fatf/documents/reports/mer4/Mutual-Evaluation-Russian-Federation-2019.pdf.

^[73] Участие в организованной преступной группе и рэкет; терроризм, в том числе финансирование терроризма; торговля людьми и незаконный ввоз мигрантов; сексуальная эксплуатация, включая сексуальную эксплуатацию детей; незаконный оборот наркотических средств и психотропных веществ; незаконная торговля оружием; незаконный оборот краденых и иных товаров; коррупция и взяточничество; мошенничество; подделка денежных знаков; подделка и контрафакция продукции; экологические преступления; убийства, нанесение тяжких телесных повреждений; похищение людей, незаконное лишение свободы и захват заложников; ограбление или кража; контрабанда (в том числе в отношении таможенных и акцизных сборов и налогов); налоговые преступления (связанные с прямыми и косвенными налогами); вымогательство; подлог; пиратство; инсайдерские сделки и манипулирование рынком.

^[74] См.: Прошунин М.М. Финансовый мониторинг в системе противодействия легализации преступных доходов и финансированию терроризма (российский и зарубежный опыт): Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук: 12.00.14. М., 2010.

^[75]Council Directive 91/308/EEC of 10 June 1991 on prevention of the use of the financial system for the purpose of money laundering (no longer in force) // OJ L 166, 28.6.1991, p. 77–82.

^[76]Directive 2001/97/EC of the European Parliament and of the Council of 4 December 2001 amending Council Directive 91/308/EEC on prevention of the use of the financial system for the purpose of money laundering (no longer in force) // OJ L 344, 28.12.2001, p. 76–82

^[77]Directive 2005/60/EC of the European Parliament and of the Council of 26 October 2005 on the prevention of the use of the financial system for the purpose of money laundering and terrorist financing (no longer in force) // OJ L 309, 25.11.2005, p. 15–36

^[78]Directive (EU) 2015/849 of the European Parliament and of the Council of 20 May 2015 on the prevention of the use of the financial system for the purposes of money laundering or terrorist financing, amending Regulation (EU) No 648/2012 of the European Parliament and of the Council, and repealing Directive 2005/60/EC of the European Parliament and of the Council and Commission Directive 2006/70/EC // OJ L 141, 5.6.2015, p. 73–117.

^[79] Наследник Даниэля Леопольда Вильденштейна, французского арт-дилера, в третьем поколении возглавлявшего компанию Wildenstein & Co. – одну из самых успешных и влиятельных компаний по торговле произведениями искусства.

^[80] Carvajal D. Trial Offers Rare View of Wildenstein Family and Fortune // The New York Times, September 30, 2016. Official website: https://www.nytimes.com/2016/10/01/arts/design/trial-offers-rare-view-of-wildenstein-family-and-fortune.html.

^[81]Даве Ж., Ломм Ф., Блэр Смит Э., Читтам Р., Бэбкок Ч., Шилис-Галлего С., Каруана Галициа М., Боланд-Раддер Х., Диас-Штрюк Э., Гарсия Рей М., Ройтер Д., Чанг К., Залак Ф., Ли Д., Болл Д. HSBC держал у себя «грязные» деньги диктаторов и торговцев оружием // Международный консорциум журналистов-расследователей (ICIJ), Февраль, 2015. Электронный доступ: https://www.icij.org/investigations/swiss-leaks/banking-giant-hsbc-sheltered-murky-cash-linked-dictators-and-arms-dealers/.

^[82]Directive (EU) 2018/843 of the European Parliament and of the Council of 30 May 2018 amending Directive (EU) 2015/849 on the prevention of the use of the financial system for the purposes of money laundering or terrorist financing, and amending Directives 2009/138/EC and 2013/36/EU // OJ L 156, 19.6.2018, p. 43–74.

^[83] Cross P., Urquhart B.R.J. The Panama Papers: Official Statements from Caribbean Countries // Trusts & Trustees, Volume 23, Issue 1, February 2017, Pages 8–13; Collin M. Illicit Financial Flows: Concepts, Measurement, and Evidence // The World Bank Research Observer, Volume 35, Issue 1, February 2020, Pages 44–86; Prudhoe T., Henoch R. Private foundations and the (limited) impact of the Panama Papers // Trusts & Trustees, Volume 23, Issue 6, July 2017, Pages 610–615; Glover J. Trust registries, discretionary trusts and beneficial owners: a dubious gift from civil lawyers? // Trusts & Trustees, Volume 27, Issue 7, September 2021, Pages 673–685; O’Donovan J., Wagner H., Zeume S. The Value of Offshore Secrets: Evidence from the Panama Papers // The Review of Financial Studies, Volume 32, Issue 11, November 2019, Pages 4117–4155; Bennedsen M., Zeume S. Corporate Tax Havens and Transparency // The Review of Financial Studies, Volume 31, Issue 4, April 2018, Pages 1221–1264.

^[84] Loi № 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 // JOFR № 0175 du 30 juillet 2011.