Правовое регулирование налоговых льгот при налогообложении доходов физических лиц по операциям с цифровыми правами (криптовалютами)

Титоренко Семён Константинович преподаватель, Департамент международного и публичного права, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации 125167, Россия, г. Москва, Ленинградский пр-т, 49/2 Titorenko Semen Konstantinovich Lecturer, Department of International and Public Law Department, Financial University under the Government of the Russian Federation 125167, Russia, Moscow, Leningradsky ave., 49/2 titorenko96.st@gmail.com Другие публикации этого автора

В Российской Федерации введен Федеральный закон от 14.07.2022 № 324-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» ^[1] о налогообложении цифровых финансовых активов и цифровых прав, включающих одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право (далее – «ЦФА»).

Особенностью правового регулирования оборота криптовалюты в Российской Федерации является создание отдельного закона, направленного на комплексное регулирование оборота криптовалют. Так, с 1 января 2021 г. Вступил в силу Федеральный закон от 31.07.2020 № 259-ФЗ «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» ^[2] (далее – «Закон о ЦФА»), введение данного закона подтвердило правовой статус токена и как следствие стало основанием для исчисления и уплаты налогов по операциям совершаемым с токенами, в части налогообложения доходов, полученных от оборота криптовалют, вопрос остается дискуссионным, поскольку понятие «цифровая валюта» не является тождественным научно-техническому понятию криптовалюта.

Остается открытые вопрос по правовому регулированию криптовалют. Автор полагает что к отношениям по обороту криптовалют должна применяться ст. 141.1 ГК РФ.

Однако, исследования связанные с порядком налогообложения доходов физических не имеют практического значения в случае отсутствия системы налогового контроля за операциями с цифровыми правами.

Выдающейся особенностью системы распределенных реестров является децентрализованный характер операций, которые не проводятся через центрального контрагента, который может отслеживать операции и сдавать соответствующую отчетность.

Налоговый контроль определен в ст. 82 НК РФ и представляет собой деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

Налоговый контроль представляет собой составную часть финансового контроля и вид государственного контроля.

Среди основных задач налогового контроля выделяются:

- обеспечение надлежащего исчисления, полного и своевременного внесения налогов и сборов в бюджет;

- создание системы, предупреждающей нарушения законодательства о налогах и сборах;

- обеспечение санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Выделяются различные классификации налогового контроля ^[3].

По времени проведения налогового контроля:

- предварительный;

- текущий (оперативный);

- последующий.

Исходя из метода налогового контроля: сплошной и выборочный.

Кроме того, налоговый контроль основывается на следующих принципах (руководящих началах и идеях, выражающих сущность налогового контроля): законность, юридическое равенство, соблюдение прав человека и гражданина, принцип гласности, соблюдение налоговой тайны, принцип ответственности, принцип презумпции невиновности налогоплательщика, принцип независимости, принцип плановости, принцип объективности и достоверности.

Налоговый контроль осуществляется в следующих основных формах:

- налоговая проверка;

- опрос налогоплательщиков;

- проверка данных учета и отчетности;

- осмотр имущества, помещений и территорий.

Осуществление налогового контроля в каждой отдельной сфере деятельности связано с определенными проблемами, характерными для конкретной сферы.

Особо необходимо отметить позицию Е.Л. Васяниной ^[4], которая указывает, что проблемой налогового контроля по операциям с цифровыми правами является недостаточная конкретизация оснований возникновения налоговых обязательств и элементов состава налога на доходы физических лиц.

В научной статье О.В. Кожевиной и Д.В. Шмелевой ^[5] выделен следующий перечень проблем, возникающих при осуществлении налогового контроля по операциям с цифровыми правами:

- отсутствие возможности организации централизованного контроля в сфере оборота цифровых прав;

- частичная анонимность проводимых операций несмотря на то, что наиболее известные операторы информационных систем ввели обязательную верификацию аккаунтов, большинство участников систем блокчейн продолжают действовать анонимно, либо через номинальных владельцев счетов. Совокупность перечисленных факторов свидетельствует о частичной анонимности большинства проводимых операций с цифровыми правами;

- отсутствие возможности проведения централизованной оценки цифровых прав. Ввиду отсутствия возможности проведения централизованной оценки всех имеющихся на рынке цифровых прав это не позволяет оперативно рассчитывать реальную стоимость проводимых операций

- отсутствие единой позиции относительно классификации цифровых прав в качестве финансового инструмента или нематериального актива;

- постоянное изменение технологий связанных с совершенствованием операций, проводимых с цифровыми правами, а также собственными свойствами цифровых прав. Данная отрасль постоянно развивается, в связи с чем сложно определить единое и непротиворечивое правовое регулирование оборота цифровых прав.

Особенно интересен в отношении контроля оборота цифровых прав вывод в статье М.А. Егоровой и А.В. Белицкой ^[6], о том что оборот цифровых прав является нерегулируемой деятельностью.

Зарубежное законодательство предприняло попытку разрешить комплекс перечисленных проблем, связанных с проведением налогового контроля по операциям с цифровыми правами.

Так, во Франции, различные налоговые режимы применяются к майнерам криптовалют и профессиональным трейдерам криптовалютами (т. е. к тем, чья обычная профессиональная деятельность заключается в покупке или продаже криптовалют) ^[7].

Майнеры криптовалют (цифровых прав) облагаются налогом по-разному, в зависимости от того, превышает или не превышает их доход 70 000 евро ^[8]. Если их доход за календарный год составляет не более 70 000 евро, они облагаются налогом в соответствии со шкалой подоходного налога, но после снижения налоговой базы на 34 %. Например, если майнер получает 50 000 евро в криптовалюте (цифровых правах) за свою деятельность по майнингу, при исчислении налоговой базы по налогу на доход учитываться будут только 33 000 евро после применения ограничения ^{[9, 10]}. Если доход майнера криптовалюты (цифровых прав) превышает 70 000 евро, он больше не имеет права на снижение налоговой базы. Кроме того, он облагается налогом не по шкале подоходного налога, а по шкале корпоративного налога.

Профессиональные трейдеры криптовалютами (цифровыми правами), общий доход которых не превышает 170 000 евро, могут претендовать на фиксированное снижение налоговой базы в размере 71 % и облагаются налогом в соответствии с французской шкалой подоходного налога на оставшуюся часть ^[11].

В Руководстве Федерального министерства финансов Германии по вопросам налогообложения доходов, полученных по операциям с криптовалютой (цифровыми правами) ^[12], указано что по доходам физических лиц устанавливается необлагаемый налоговый минимум в размере 256 евро. Налоговый орган немецкой земли Северный Рейн-Вестфалия опубликовал руководство, согласно которому налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по налогу на доход физического лица на сумму понесенных расходов, связанных с майнингом криптовалют (цифровых прав) ^[13].

Из проведенного анализа следует, что зарубежное законодательство в рамках налогового контроля сосредоточило свое внимание на последующем контроле операций цифровых прав.

Г.В. Арсеньева и И.С. Храмова ^[14] указывают, что использование стандартных механизмов налогового контроля в отношении оборота цифровых прав невозможно, что объясняется рядом причин:

- относительной анонимностью сделок с цифровыми правами, при которой невозможно установить всех участников совершаемых сделок, даже когда сделки опосредуются операциями по банковским счетам участников сделки;

- невозможность проведения камеральных проверок, связанных с движением средств по счетам физических лиц в кредитных организациях, так как закон допускает проведение камеральных налоговых проверок налоговым органом только в отношении субъектов, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

В ситуации, когда государство не имеет технической возможности осуществлять текущий контроль по операциям с цифровыми правами, необходимо сосредоточиться на институтах, которые могут контролироваться государством.

На сегодняшний день, фактически, выявление операций с цифровыми правами полностью переложено на кредитные организации, через которые налогоплательщики осуществляют расчеты по операциям с цифровыми правами. В рамках осуществляемого надзора за финансовыми операциями граждан, кредитные организации обязаны проверять обоснованность операций физических лиц, в случае если операция превышает 1 000 000,00 рублей или совокупность проводимых физическим лицом операций превышает 1 000 000,00 рублей в месяц.

Однако, необходимо отметить, что такой подход осуществляется путем случайной выборки и не позволяет системно отслеживать большинство проводимых операций с цифровыми правами, учитывая, что лица проводящие операции со значительными суммами проводят их через номинальных владельцев счетов кредитных организаций.

При этом, мы полагаем что это является единственной действенной мерой по выявлению операций, связанных с цифровыми правами.

Иные действенные способы по выявлению проводимых операций отсутствуют, так как только в данном случае сделки купли-продажи цифровых прав в части оплаты проводятся посредством независимых лиц - кредитных организаций.

При этом, по статистике ФНС России ^[15], после введения налога на профессиональный доход, в качестве самозанятых было зарегистрировано более 5 миллионов налогоплательщиков, что свидетельствует о том, что установление льготного режима налогообложения деятельности самозанятых предоставило возможность большому числу самозанятых легализовать получаемый доход.

Следовательно система налоговых льгот оказывает влияние не меньше, чем система налогового контроля в определенной сфере, особенно если сфера не может полноценно контролироваться государством.

Рынок оборота цифровых прав является нерегулируемым, в связи с этим, необходимо сосредоточить внимание не на системе налогового контроля, а на возможностях предоставления налоговых льгот физическим лицам, которые получают доход от операций с цифровыми правами. Предоставление возможности физическим лицам легализовывать полученный доход позволит, в том числе, развитию экономики Российской Федерации.

В заключение, необходимо участникам рынка оборота цифровых прав предоставить право использовать налоговые льготы для стимулирования уплаты налогов, при которых налогоплательщику выгоднее платить налоги по доходам от операций с цифровыми правами, чем уклоняться от уплаты налогов.