Проблемы расследования преступлений, предусмотренных статьей 199.2 УК РФ и пути их решения

Проблемы, связанные с неуплатой или не полной уплатой законно установленных налогов и сборов, осложняются наличием большого числа недобросовестных налогоплательщиков, которые не только не выполняют свою конституционную обязанность, ссылаясь на финансово-экономический кризис и его последствия, но и препятствуют осуществлению процедуре принудительного исполнения налоговой обязанности. В таких условиях, как справедливо отмечает А. Э. Салказанов, «все больший интерес общественности представляет государственное регулирование, а так же охрана механизмов обеспечения финансовой стабильности государства»^[1].

Согласно пп. 3 и 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П «налог — необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст. 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, — оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности».

Широкое распространение получили факты сокрытия денежных средств и иного имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов и страховых взносов. Многие руководители предприятий-недоимщиков мотивируют неудовлетворительные расчеты с бюджетом экономическими причинами, но на самом деле имеет место сознательное и корыстное злоупотребление правом в сфере налогообложения. Убытки при этом несет не только бюджет, но и законопослушные налогоплательщики, вынужденные конкурировать с недоимщиками на неравных условиях. Согласно данным Федеральной службы государственной статистики, размер ежегодно образуемой недоимки продолжает увеличиваться на протяжении последних лет. По состоянию на 1 января 2017 года, размер недоимки в структуре задолженности по налоговым платежам и сборам в консолидированный бюджет Российской Федерации, составил 614,9 млрд рублей (для сравнения 8 лет назад этот показатель составлял 223,5 млрд рублей).

Недобросовестные налогоплательщики, зная, что при несвоевременных расчетах с бюджетом налоговые органы вправе списать денежные средства со счетов предприятий, различными способами их скрывают. С этой целью ими создаются фиктивные фирмы, используемые для оформления расчетов через «третьих лиц», открываются новые расчетные счета, используются ценные бумаги и другие расчетные средства. Непоступившие в бюджет средства направляется, как правило, на личное обогащение преступников, а не на погашение обязательств. Нередко средства от неуплаты налогов и непогашения недоимки расходуются на дорогостоящие ремонты офисов, содержание престижного автопарка, зарубежные командировки, спонсорскую помощь, приносящую моральные дивиденды лично руководителям предприятий.

Федеральным законом от 08.12.2003 г. № 162-ФЗ введена в действие ст. 199.2 УК РФ, предусматривающая уголовную ответственность за сокрытие денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов. Норма данной статьи направлена на защиту общественных отношений, обеспечивающих формирование бюджетов различных уровней, непоступление в бюджет и государственные внебюджетные фонды налоговых платежей причиняет вред государству и обществу, поскольку затрудняет реализацию государственных социально-экономических программ, ущемляет права и законные интересы граждан.

Несмотря на непродолжительный период расследования указанных преступлений следственными органами СК России, во многих регионах накоплен положительный опыт работы по таким уголовным делам.

Так, по данным СК России в 2016 году было возбуждено 359 уголовных дел по сокрытию денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. Удельный вес уголовных дел направленных в суд от числа оконченных составил 41% (или 146 дел), прекращенных по реабилитирующим основаниям 19% (67 дел).

Анализ судебно-следственной практики показывает, что в ряде случаев расследование преступлений, предусмотренных ст. 199.2 УК РФ представляет собой определенную сложность для следователей.

В частности, отсутствует единообразный подход правоприменителей к правовой оценке объективной стороны рассматриваемых преступлений.

Во-первых, в соответствии с положениями ст.ст. 45-47 НК РФ на налоговые органы возлагается обязанность по обеспечению принудительного взыскания задолженности по налогам, сборам и страховым взносам путем направления инкассовых поручений банку на бесспорное списание со счетов налогоплательщика суммы задолженности в бюджетную систему, а также передачи в службу судебных приставов постановлений о взыскании за счет иного имущества.

В этой связи, следователям необходимо установить какие меры принимались налоговыми органами для принудительного взыскания недоимки, когда и на какие суммы были выставлены инкассовые поручения или наложен арест на имущество, на все ли расчетные счета налогоплательщика выставлены инкассовые поручения. Например, при наличии у хозяйствующего субъекта нескольких расчетных счетов, выставление инкассовых поручений только на один из них, приведет к необходимости прекращения уголовного дела на основании п. 2 ч. 1 ст. 24 УПК РФ, так как ненадлежащее исполнение обязанности по принудительному взысканию недоимки исключает виновность налогоплательщика в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ. Следует иметь в виду, что направление инкассовых поручений не на все расчетные счета может признано правомерным, если по остальным счетам принято решение о приостановлении операций ввиду отсутствия на них средств, достаточных для погашения задолженности (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 02.10.2015 № Ф01-3943/2015 по делу № А79-960/2015).

Здесь же хотелось бы обратить внимание еще на одну проблему. Может ли следователь принять решение о возбуждении уголовного дела, если при взыскании налога не прошли все стадии данного процесса? Достаточно ли будет факта сокрытия денежных средств при наличии инкассовых поручений на расчетных счетах, если налоговым органом еще не предпринималась попытка взыскать недоимку за счет иного имущества? На наш взгляд, вопрос о наличии или отсутствии в деянии налогоплательщика признаков преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ следует разрешать после осуществления всех процедур механизма принудительного исполнения налоговой обязанности. В постановлении Президиума ВАС РФ от 21.06.2011 № 16705/10 отражено, что предусмотренные ст. 46 и 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка (курсив наш. – Д. А.) взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры. Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.11.2011 № 7551/11, согласно которой процедура принудительного взыскания налоговым органом задолженности по обязательным платежам состоит из взаимосвязанных этапов.

Во-вторых, оценка преступности деяния, связанного с сокрытием денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов, не должна завесить от того, было ли такое сокрытие отражено в документах бухгалтерского учета или нет.

Любые действия, направленные на умышленное создание ситуации с отсутствием денежных средств на расчетных счетах организации, должны квалифицироваться по ст. 199.2 УК РФ, поскольку они уводятся из-под механизма принудительного взыскания (например, незачисление денежной выручки на расчетные счета предприятия и проведение расчетов с кредиторами наличными денежными средствами из кассы предприятия).

Приговором Нижнекамского городского суда Республики Татарстан от 5 марта 2013 года Шамсутдинов В. Г. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ. Доводы стороны защиты о том, что все финансово-хозяйственные операции в полном объеме отражались в документах бухгалтерского учета и налоговой отчетности, прозрачность проведенных финансово-хозяйственных операций - это свидетельство отсутствия сокрытия денежных средств с целью уклонения от уплаты задолженности, судом признаны необоснованными (апелляционное определение Судебной коллегии по уголовным делам Верховного Суда Республики Татарстан от 30.04.2013 по делу № 22-2865).

В-третьих, одной из наиболее серьезных и распространенных проблем, как при возбуждении уголовного дела, так и дальнейшем расследовании, является неоднозначное толкование понятия крупного размера.

По мнению одних авторов, крупным размером признается сумма недоимки по налогам и (или) сборам^{[2, 3]}. Другие авторы полагают, что обязательным элементом объективной стороны является крупный размер сокрытых денежных средств либо имущества, а не самой недоимки^[4,5].

В соответствии с п. 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее – Постановление № 64), «… под крупным размером следует понимать стоимость сокрытого имущества в сумме, которая необходима для погашения задолженности, превышающей …».

Такая формулировка означает, что при возбуждении уголовного дела необходимо учитывать, чтобы и размер недоимки, и стоимость сокрытого имущества, превышали крупный размер, установленный законодателем в примечании к ст. 170.2 УК РФ.

Вместе с тем, следует поддержать позицию И. А. Морозкиной, что «… исходя из лингвистического толкования диспозиции ст.199.2 УК РФ словосочетание «крупный размер» относится к сумме сокрытых денежных средств и имущества организации или индивидуального предпринимателя»^[6]. Действительно, общественная опасность рассматриваемого преступления связана с действиями налогоплательщика по сокрытию имущества от принудительного взыскания, и размер недоимки не должен подлежать учеты при определении крупного размера.

В-четвертых, вызывает сложность определение момента начала совершения преступления. Несмотря на то, что в п. 20 Постановления № 64 определено, что уголовная ответственность по статье 199.2 УК РФ может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога и (или) сбора (ст. 69 НК РФ), отдельные авторы занимают иную позицию.

Так, по мнению М. О. Акопджановой, в момент истечения срока, установленного в требовании об уплате налога или сбора, сокрытие следует уже признавать оконченным^[7]. И. Н. Пастухов и П. С. Яни считают возможным применение ст. 199.2 УК РФ по отношению к деяниям, осуществляемым до истечения срока, указанного в требовании^[8].

Полагаем, что следует согласиться с мнением тех авторов^[9,10], которые определяют начало преступной деятельности налогоплательщика после истечения срока указанного в требовании. В диспозиции ст. 199.2 УК РФ четко определено, что сокрытие связано с воспрепятствованием принудительному взысканию, которое начинается с момента принятия налоговым органом соответствующего решения. Постановлением Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 № 13592/04 также определено, что взыскание недоимки за счет денежных средств или за счет имущества налогоплательщика должно осуществляться только после истечения срока, который был указан в требовании, направленном налогоплательщику. Более того, к моменту начала преступной деятельности, ответственность за которую предусмотрена ст. 199.2 УК РФ должна наступать после принятия налоговым органов решения о принудительном взыскании недоимки за счет денежных средств.

Таким образом, очевидно, что эффективная реализация уголовно-правовых мер, направленных на борьбу с сокрытием денежных средств или имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов, во многом зависит от правильного понимания правоприменителем уголовно-правовой природы общественно-опасных действий, противоправность и наказуемость которых определяется ст. 199.2 УК РФ, условием чего является соответствующая квалификация сотрудников правоохранительных органов.